Wykonawcy kontraktowi Sił Zbrojnych USA w pułapce podatku VAT

Wagi sprawie dodaje fakt, że mając na względzie wartość kontraktów z Siłami Zbrojnymi USA i rosnącą liczbę negatywnych interpretacji wydawanych przez polskie organy podatkowe – idzie o znaczne pieniędze.

Postanowienia Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej, zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem USA w Warszawie dnia 15.08.2020 r. gwarantują, neutralność podatkową w zakresie podatku VAT w odniesieniu do usług świadczonych na rzecz Sił Zbrojnych USA. W praktyce oznacza to, że czynności podejmowane przez Wykonawców Kontraktowych Sił Zbrojnych USA nie powinny być obciążone podatkiem VAT.

Realizacja tego celu powinna odbywać się albo przez wykorzystanie mechanizmu zwolnienia w momencie sprzedaży albo z wykorzystaniem mechanizmu zwrotu podatku. Przepisy wykonawcze zostały jednak skonstruowane w taki sposób, że zamiast gwarantować neutralność podatkową świadczonych usług, powodują, że Wykonawca Kontraktowy Sił Zbrojnych USA musi zapłacić VAT z własnej kieszeni i nie ma prawnej możliwości ubiegania się o jego zwrot. Organy podatkowe odmawiają również możliwości korekty deklaracji.

Jak to możliwe? Prześledźmy to na przykładzie, z perspektywy Wykonawcy Kontraktowego, który świadczy usługi dla Sił Zbrojnych USA jako podatnik VAT zarejestrowany w Polsce.

1. Spółka A zarejestrowana dla celów podatku VAT w Polsce zawiera umowę z Siłami Zbrojnymi USA na świadczenie usług.

2. Strony ustalają wartość umowy na kwotę 10000000 PLN. Postanowienia Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej gwarantują, że Siły Zbrojne USA nie ponoszą w Polsce ciężaru podatku VAT w Polsce, zatem wynagrodzenie wynikające z umowy zawartej z Wykonawcą Kontraktowym nie jest powiększone o podatek VAT.

3. Spółka A wykonuje umowę na realizację usług na rzecz Siły Zbrojnych USA i jednocześnie gromadzi dokumenty niezbędne dla skorzystania ze zwolnienia z VAT wskazane w Polskich przepisach wykonawczych, w tym m.in. składa wniosek o wydanie Pojedynczego Poświadczenie. Dokument wymaga podpisu przedstawiciela Sił Zbrojnych USA oraz podpisu przedstawiciela Polskiego Ministerstwa Obrony. Sama okoliczność nałożenia na Wykonawcę obowiązku zgromadzenia kompletu dokumentów potwierdzających, że usługa była wykonana dla Sił Zbrojnych USA jest w pełni uzasadniona. Problemy zaczynają się wtedy, gdy proces podpisania odpowiednich zaświadczeń przez przedstawiciela Polskiego Ministerstwa Obrony albo przedstawiciela Sił Zbrojnych USA lub wysłania tych zaświadczeń do Wykonawcy się przedłuża.

4. Usługa jest realizowana w czerwcu 2024 roku, a termin złożenia pliku JPK za czerwiec 2024 roku upływa 25 lipca 2024 roku.

5. Przedstawiciel Polskiego Ministerstwa Obrony podpisuje Pojedyncze Poświadczenie i przesyła je do Spółki A w dniu 28 lipca 2024 roku.

6. W dniu składania pliku JPK, t.j. 25 lipca 2024 r. Spółka A posiada szereg dokumentów wymaganych do skorzystania ze zwolnienia, w tym zamówienie lub Umowę z Siłami Zbrojnymi Stanów Zjednoczonych, protokół odbioru prac, etc. Nie posiada jednak dokumentu Pojedynczego Poświadczenia, który nie został jeszcze podpisany, a zatem w dniu 25 lipca 2024 r. jej zestaw dokumentów niezbędnych do skorzystania ze zwolnienia nie jest kompletny.

7. Zgodnie z polskimi przepisami wykonawczymi, brak posiadania dokumentów wymaganych dla zastosowania zwolnienia w tym Pojedynczego Poświadczenia przez Spółkę w dniu 25 lipca 2024 roku skutkuje brakiem możliwości zastosowania stawki VAT w wysokości 0%.

8. W związku z tym, Spółka A oblicza VAT i odprowadza 23% VAT do polskiego urzędu skarbowego. W związku z faktem, że na mocy Umowy o wzajemnej współpracy świadczenie usług dla Sił Zbrojnych USA nie jest obciążone polskim podatkiem VAT, umowa z Wykonawcą Kontraktowym została zawarta w kwocie niepowiększonej o podatek VAT. Wykonawca Kontraktowy oblicza zatem VAT w stu, co niejednokrotnie prowadzi do go poniesienia straty. Ma jednak nadzieję, że niezwłocznie po otrzymaniu brakującego dokumentu VAT zostanie mu zwrócony.

9. Po otrzymaniu Pojedynczego Poświadczenia w dniu 28 lipca 2024 roku, Spółka A zamierza dokonać korekty pliku JPK VAT, ponieważ uzyskała już ostatni z niezbędnych dokumentów i zamierza zastosować stawkę VAT w wysokości 0%.

10. Organ podatkowy odmawia dokonania korekty i informuje, że zgodnie z polskimi przepisami wykonawczymi do Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej nie ma możliwości dokonania korekty.

„Przepisy nie zawierają uregulowań, które by pozwalały na dokonanie korekty podatku wykazanego ze stawką krajową w złożonej deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, po uzyskaniu świadectwa zwolnienia z podatku VAT podpisanego przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych oraz Ministra Obrony Narodowej lub jego upoważnionego przedstawiciela, gdy nastąpiło to po terminie do złożenia deklaracji.” (Pismo Dyrektora KIS z 11.07.2023 r., 0111-KDIB3-3.4012.130.2023.2.MAZ).

Można byłoby tu przyznać rację organom podatkowym, ale jedynie w sytuacji gdyby drugi mechanizm – t.j. mechanizm następczego zwrotu podatku.

11. Biorąc pod uwagę brak możliwości dokonania korekty, Spółka A pragnie złożyć wniosek o zwrot podatku VAT, ponieważ uzyskała ostatni z dokumentów wymaganych na potwierdzenie, że działalność była niewątpliwie wykonywana na rzecz Sił Zbrojnych USA. Organ podatkowy odmawia i informuje, że nie ma takiej możliwości.

Dlaczego tak się dzieje? Otóż przepisy dotyczące zwrotu przewidują dwie kategorie Wykonawców: Wykonawcę Kontraktowego oraz Wykonawcę Kontraktowego USA.

Wykonawca Kontraktowy to osoba fizyczna, która nie jest członkiem Sił Zbrojnych ani personelem cywilnym, osoba prawna lub inny podmiot posiadający zdolność prawną, świadczący towary lub usługi na rzecz Sił Zbrojnych USA na podstawie umowy lub umowy podrzędnej z Siłami Zbrojnymi USA lub dla nich.

Z kolei, Wykonawca Kontraktowy USA to osoba fizyczna, która nie jest obywatelem Rzeczypospolitej Polskiej i nie jest stałym rezydentem Rzeczypospolitej Polskiej, lub osoba prawna, która nie jest zarejestrowana w Rzeczypospolitej Polskiej, i przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w celu świadczenia towarów i usług na rzecz Sił Zbrojnych USA na podstawie umowy z Siłami Zbrojnymi USA lub dla ich korzyści.

Zgodnie z § 17 Rozporządzenia w sprawie zwrotu, zwrot podatku jest przyznany Siłom Zbrojnym USA albo Wykonawcy Kontraktowemu USA i to w odniesieniu do nabycia na terytorium RP, a nie sprzedaży.

Wykonawca Kontraktowy nie został uwzględniony w katalogu.

Zgodnie z stanowiskiem polskich organów na podstawie Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej i polskich przepisów wykonawczych: „Nie ma żadnego sposobu aby Spółka, która nie posiadała wypełnionego odpowiednio świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego w odpowiednim czasie (przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy) miała możliwość zwrotu podatku zapłaconego przez Spółkę od sprzedaży zrealizowanej na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych.” (Pismo z dnia 20 czerwca 2023 roku, Dyrektor KIS, 0114-KDIP1-2.4012.135.2023.2.RD).

12. Spółka A zwraca się do organu podatkowego z zapytaniem, w jaki sposób może odzyskać VAT obliczony od wartości netto umowy oraz zapłacony przez Spółkę. Organ podatkowy informuje, że zgodnie z polskimi przepisami wykonawczymi do Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej jedynie Siły Zbrojne USA mogą ubiegać się o zwrot w takiej sytuacji.

„Co do zasady zatem zwolnienie z podatku VAT, o którym mowa w ww. Umowie międzynarodowej zawartej pomiędzy Polską a USA, jest w polskich przepisach poprzez zastosowanie przy sprzedaży stawki podatku w wysokości 0%, jeżeli transakcja była potwierdzona odpowiednim dokumentem wydanym przez siły zbrojne USA (…) Natomiast jeżeli sprzedawca nie posiada w wyznaczonym terminie stosownych dokumentów, to wtedy realizacja zwolnienia wynikającego z ww. Umowy międzynarodowej następuje poprzez zwrot zapłaconego podatku na wniosek sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych.

W ten sposób zapewniona została neutralność dla amerykańskich sił zbrojnych w zakresie podatku od towarów i usług w postaci braku obciążenia podatkiem VAT zakupów dokonywanych przez siły zbrojne USA.” (Pismo z dnia 23 sierpnia 2024 roku, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0113-KDIPT1-2.4012.368.2024.1.SM).

13. W trakcie przygotowywania materiałów do artykułu nie znalazłam w oficjalnych bazach danych żadnych dowodów na to, że Siły Zbrojne USA składają wnioski o zwrot.

14. W dniu 16 grudnia 2024 r. wróciłam się zatem za pośrednictwem Ambasady USA w Polsce do Przedstawiciela Sił Zbrojnych USA w Polsce z prośbą o udzielenie informacji czy Siły Zbrojne USA występowały w ciągu ostatnich 5 lat o zwrot podatku naliczonego w związku z potrąceniem przez polskie organy podatkowe VAT naliczonego od wartości netto umowy, wynikającego z braku otrzymania dokumentu wydanego przez Siły Zbrojne USA lub Polskie MON w terminie określonym w polskich przepisach wykonawczych. W sytuacji gdyby Siły Zbrojne USA występowały o zwroty, poprosiłam również o wskazanie w jaki sposób Wykonawcy Kontraktowi Sił Zbrojnych USA mogą zgłaszać przypadki opodatkowania, celem uzyskania zwrotu VAT od polskiego urzędu skarbowego za pośrednictwem Sił Zbrojnych USA.

15. Otrzymałam odpowiedź, że Siły Zbrojne USA nie ustosunkują się do przesłanych pytań. W mojej opinii może potwierdzać to okoliczność, że zwroty podatku na rzecz Sił Zbrojnych USA nie były i nie są realizowane.

16. W rezultacie świadczenie usług na rzecz Sił Zbrojnych USA jest obciążone podatkiem VAT uiszczonym z należności netto Wykonawcy, mimo że zgodnie z postanowieniami Umowy wzmocnionej współpracy obronnej nie powinno generować obciążenia VAT.

Polskie organy skarbowe uważają, że problemu nie ma, ponieważ przepisy wykonawcze teoretycznie gwarantują możliwość ubiegania się o zwrot podatku przez Siły Zbrojne USA. I inkasują krocie od polskich podatników VAT.

Siły Zbrojne USA negocjują Umowy z Wykonawcami Kontraktowymi w kwotach netto, nie płacą podatku VAT, a zatem nie są zainteresowane występowaniem o zwroty w sytuacjach takich jak w opisywanym przykładzie. Kwestię zwrotu VAT, który zapłacił Wykonawca Kontraktowy z własnej kieszeni uważają za wewnętrzną sprawę pomiędzy Wykonawcą Kontraktowym a polskimi organami skarbowymi.

Wykonawca Kontraktowy zostaje sam. Niejednokrotnie z wielomilionową stratą na kontrakcie i poczuciem, że został nabity w butelkę.

Czy tego problemu rzeczywiście nie da się rozwiązać?

Opisana wyżej konstrukcja uniemożliwiająca faktyczne i skuteczne dokonanie korekty bądź złożenie wniosku o zwrot podatku VAT przez Wykonawcę Kontraktowego narusza jedno z podstawowych założeń Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej jaką jest neutralność VAT.

Postanowienia art. 19 ust. 2 Umowy współpracy obronnej powinny być interpretowane w ten sposób, że procedury zapewniające neutralność podatku VAT powinny być skuteczne, proste i zabezpieczone.

Interpretacja artykułu 19 Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej w ten sposób, że jeśli Wykonawca uzyska dokument potwierdzający, że usługi zostały świadczone na rzecz Sił Zbrojnych USA po terminie określonym w polskich przepisach dotyczących zwolnienia na podstawie Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej, wykonawca powinien mieć prawo do dokonania korekty deklaracji i zastosowania stawki 0% VAT w momencie sprzedaży, gwarantuje najskuteczniejszy i najprostszy sposób zapewnienia neutralności podatkowej usług i dostaw świadczonych w ramach Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej.

Ta metoda jest skuteczna – ponieważ umożliwia zwrot w rozsądnym czasie. Powoduje, że możliwość zwrotu VAT nie jest jedynie teoretyczna. Jeżeli zostanie potwierdzone odpowiednimi dokumentami, że transakcja została zrealizowana na rzecz Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych, jest niedopuszczalne wstrzymywanie środków przez polskie organy podatkowe na okres wielu miesięcy lub lat.

Jest prosta – ponieważ nie wymaga składania dodatkowych wniosków, dokumentów ani ubiegania się o zwrot VAT przez Siły Zbrojne Stanów Zjednoczonych.

Gwarantuje również bezpieczeństwo, ponieważ w momencie korekty VAT na 0% przedmiot i zakres transakcji potwierdzony jest przez Siły Zbrojne USA oraz Polskie Ministerstwo Obrony, co może być łatwo weryfikowane przez polskie organy podatkowe.

Czy któraś ze Stron Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej rozpocznie procedurę negocjacyjną na podstawie art. 36 ust. 3 lub 4 Umowy w celu ustalenia interpretacji art. 19 ust. 2 Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej?

Czy fiskus zmieni krzywdzącą podatników wykładnię? A może sprawę rozstrzygnie NSA?

Kto pomoże Wykonawcom?